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前言

目前，全面預(yù)算已作為綜合管理工具被廣泛應(yīng)用，它主要著眼于實現(xiàn)利潤目標(biāo)，以銷售、利潤和成本等會計指標(biāo)為導(dǎo)向，對企業(yè)內(nèi)部各類資源進(jìn)行科學(xué)合理并高效的配置，對企業(yè)經(jīng)營管理活動進(jìn)行事前預(yù)測、事中控制和事后監(jiān)督。全面預(yù)算管理圍繞企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，關(guān)注企業(yè)經(jīng)營計劃的既定目標(biāo)的完成，突出“全”的特點。EVA即經(jīng)濟(jì)增加值評價指標(biāo)，是用于評價企業(yè)經(jīng)營管理者有效使用資本及創(chuàng)造企業(yè)價值的重要指標(biāo)。將EVA引入全面預(yù)算，可以提高預(yù)算管理的運(yùn)行效率與效果，能夠使企業(yè)提高創(chuàng)造價值的能力。加強(qiáng)企業(yè)全面預(yù)算管理并引入EVA評價指標(biāo)具有非常重要的意義.

一、相關(guān)概念

（一）EVA

EVA是一種業(yè)績評價指標(biāo)，它的提出在財務(wù)會計領(lǐng)域是一次非常有實踐意義的革新。它全面考慮了企業(yè)的資本成本。投資者將其資本投資于企業(yè)，至少應(yīng)從企業(yè)獲得通過資本市場自由變現(xiàn)其投資于企業(yè)的資本轉(zhuǎn)而用于其他投資的機(jī)會成本。換言之，企業(yè)所獲得的利潤應(yīng)該至少能夠補(bǔ)償股東所承擔(dān)的風(fēng)險。EVA評價指標(biāo)是完全站在了出資人的立場上，它更加關(guān)注股東資產(chǎn)的凈增加值。

EVA評價指標(biāo)為正，表明企業(yè)為股東贏得了新利潤、創(chuàng)造了價值；EVA評價指標(biāo)為負(fù)，表明股東投入的資本“縮水”、企業(yè)損毀了股東的價值。由此可見，EVA評價指標(biāo)更能準(zhǔn)確地反映企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的實際情況，更能使企業(yè)經(jīng)營管理者貼合實際地制定戰(zhàn)略目標(biāo)。

（二）全面預(yù)算

全面預(yù)算是對企業(yè)未來一段時期內(nèi)所有經(jīng)營活動的預(yù)測和籌劃，是對企業(yè)的人財物等財務(wù)和非財務(wù)資源的科學(xué)合理地進(jìn)行配置，并編制預(yù)計資產(chǎn)負(fù)債表、預(yù)計利潤表以及預(yù)計現(xiàn)金流量表，以此反映企業(yè)在未來一段時間內(nèi)企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。全面預(yù)算的編制應(yīng)以企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)為導(dǎo)向，將預(yù)算期間內(nèi)的經(jīng)營目標(biāo)進(jìn)行層層分解，層層下達(dá)給全體員工，達(dá)到全員參與、全業(yè)務(wù)覆蓋、全業(yè)務(wù)流程跟蹤的預(yù)算管理。全面預(yù)算管理活動不僅要對預(yù)算的全過程進(jìn)行監(jiān)督和控制，還要對其執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行考核和評價，以此來對經(jīng)營活動進(jìn)行改善和調(diào)整，促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。

（三）EVA和全面預(yù)算的關(guān)系

傳統(tǒng)的預(yù)算管理忽視了資金本身的時間成本和風(fēng)險把控等方面；而EVA管理考慮了生產(chǎn)利潤的所有資金成本及風(fēng)險，促使管理層做出符合股東利益的選擇，更能引導(dǎo)企業(yè)注重價值創(chuàng)造。

全面預(yù)算管理是圍繞實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)和年度經(jīng)營管理目標(biāo)，進(jìn)行資源配置及預(yù)測、管理和控制監(jiān)督經(jīng)營管理的活動，是實現(xiàn)其目標(biāo)的有力保證和重要途徑，是過程導(dǎo)向。而經(jīng)濟(jì)附加值（EVA）是實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)和年度經(jīng)營管理目標(biāo)的關(guān)鍵性指標(biāo)和價值管理體系及評價體系，是目標(biāo)導(dǎo)向。EVA和預(yù)算管理都是企業(yè)進(jìn)行績效考核的重要手段，兩者相輔相成并且有機(jī)統(tǒng)一。

與傳統(tǒng)的預(yù)算管理方式不同，EVA不受通用會計準(zhǔn)則的營銷，其提供的企業(yè)經(jīng)營活動數(shù)據(jù)比傳統(tǒng)的預(yù)算管理方式更加先進(jìn)、更加精確有效。因此將EVA和全面預(yù)算管理相結(jié)合，將EVA評價指標(biāo)應(yīng)用到全面預(yù)算中，可以切實提升績效管理水平和其運(yùn)行效率與效果，使全面預(yù)算在企業(yè)經(jīng)營管理中發(fā)揮更大的作用。

二、全面預(yù)算管理存在的問題

（一）以利潤為預(yù)算目標(biāo)具有局限性

傳統(tǒng)的全面預(yù)算包括經(jīng)營預(yù)算、投資預(yù)算和財務(wù)預(yù)算。企業(yè)通常將企業(yè)決策機(jī)構(gòu)年初下達(dá)的年度戰(zhàn)略目標(biāo)，按公司管理層次逐層分解進(jìn)行預(yù)算編制，對銷售毛利、期間費(fèi)用、其他業(yè)務(wù)利潤和營業(yè)外利潤進(jìn)行分別測算，最終測算出年度利潤預(yù)算表、資產(chǎn)負(fù)債預(yù)算表和現(xiàn)金流量預(yù)算表。傳統(tǒng)的預(yù)算管理全程都是以年度會計利潤為核心。會計利潤指標(biāo)自身具有其固有的局限性，它既沒有充分體現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營過程的風(fēng)險，也沒有考慮企業(yè)的投入成本，易導(dǎo)致預(yù)算管理只盲目關(guān)注于追求利潤和嚴(yán)格把控成本，而忽略了企業(yè)價值的創(chuàng)造，無法實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

（二）預(yù)算管理與實際脫節(jié)

由于企業(yè)面臨的經(jīng)營環(huán)境日趨復(fù)雜，使得企業(yè)預(yù)算管理面臨著很大的考驗。而傳統(tǒng)的預(yù)算往往存在一定的滯后性，預(yù)算編制過程中企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境的較大變化，更使得預(yù)算難以預(yù)測。隨著各種變化的隨之而來，各種變化因素嚴(yán)重影響著當(dāng)年一季度和二季度的預(yù)算實際執(zhí)行。另外，在預(yù)算編制和執(zhí)行過程中，各成本和利潤中心、股東和管理層、業(yè)務(wù)部門以及其他職能部門配合較少，信息不對稱，溝通協(xié)調(diào)渠道不暢，協(xié)作關(guān)系不暢，無法及時應(yīng)對環(huán)境的變化，導(dǎo)致預(yù)算也脫離了實際。

（三）預(yù)算考核機(jī)制扭曲

許多企業(yè)預(yù)算考核的內(nèi)容和部門不夠具體明確，預(yù)算考核流于形式，預(yù)算管理的內(nèi)容無法保證全面實施，預(yù)算考核機(jī)制無法實現(xiàn)對員工的有效激勵作用，甚至為完成預(yù)算而突擊花錢，導(dǎo)致不必要的消耗和支出，造成資源的浪費(fèi)。另外，預(yù)算考核指標(biāo)體系不完善，管理層往往為了達(dá)到短期利潤指標(biāo)而將企業(yè)長遠(yuǎn)的發(fā)展機(jī)會放棄，與企業(yè)戰(zhàn)略相偏離。同時，由于考核評價體系的不健全，也給他人創(chuàng)造了人為操作的機(jī)會。

三、EVA引入全面預(yù)算的優(yōu)勢和不足

（一）EVA引入全面預(yù)算的優(yōu)勢

1．以EVA為評價指標(biāo)更能實現(xiàn)企業(yè)價值最大化

會計利潤未考慮企業(yè)的資本成本和風(fēng)險，而EVA評價指標(biāo)不僅全面考慮了企業(yè)的各項資本及成本，而且考慮了不同投資項目的風(fēng)險，并且企業(yè)根據(jù)項目風(fēng)險的不同及時調(diào)整資本成本，使得企業(yè)可以更加有效地實現(xiàn)預(yù)算管理，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。EVA評價指標(biāo)對研究支出、長期投資等非經(jīng)常性業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行了科學(xué)的調(diào)整，調(diào)整后的EVA避免了傳統(tǒng)會計利潤的固有局限性，使信息更加真實可靠，使企業(yè)能更好地進(jìn)行內(nèi)部控制且不被企業(yè)管理層進(jìn)行操控，避免企業(yè)管理層采取不利于企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的投機(jī)行為。將EVA評價指標(biāo)引入全面預(yù)算管理，從全面預(yù)算的編制、執(zhí)行到全面預(yù)算的考核都圍繞EVA進(jìn)行展開。進(jìn)而將EVA指標(biāo)逐步進(jìn)行分解至各個層級部門，最后由EVA各責(zé)任中心來共同完成預(yù)算管理，從而最終實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化。

2．更適應(yīng)企業(yè)環(huán)境變化

將EVA評價指標(biāo)引入全面預(yù)算管理，能夠促使全體員工更加關(guān)注市場的變化，了解市場動態(tài)，使企業(yè)更加適應(yīng)其內(nèi)外部環(huán)境的變化。進(jìn)而對預(yù)算編制及執(zhí)行過程中出現(xiàn)的關(guān)鍵信息和差異及時發(fā)現(xiàn)，并對預(yù)算進(jìn)行合理、客觀、可行的預(yù)算調(diào)整，確保調(diào)整后的預(yù)算與市場環(huán)境、經(jīng)營管理目標(biāo)、企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略保持一致，確保調(diào)整后的預(yù)算達(dá)到最優(yōu)化。另外，動態(tài)設(shè)置EVA指標(biāo)值，同時考慮公司內(nèi)部不同業(yè)務(wù)模塊、不同業(yè)務(wù)部門間資本成本的差異，從而使預(yù)算編制更加科學(xué)合理，使管理更加靈活高效，更加適應(yīng)企業(yè)環(huán)境變化，不斷提升企業(yè)的價值。

3．預(yù)算考核更加有效

將EVA評價指標(biāo)引入全面預(yù)算的激勵體系，可以有效地降低企業(yè)的代理成本，有效地改善企業(yè)股東和經(jīng)營者之間的委托代理關(guān)系，防止管理者進(jìn)行短期的投機(jī)行為，實現(xiàn)管理者與所有者的目標(biāo)相一致，使管理者和所有者為實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)而共同努力。另外，采用EVA指標(biāo)的預(yù)算管理，可以使預(yù)算指標(biāo)體系更合理，預(yù)算考核更科學(xué)，使突擊花錢的現(xiàn)象減少。同時，采用EVA指標(biāo)的預(yù)算管理能將企業(yè)目標(biāo)與管理者及企業(yè)員工的個人目標(biāo)相聯(lián)系，以此調(diào)動管理者與全體員工的工作積極性和創(chuàng)造性，不斷提高企業(yè)的效率和創(chuàng)造價值的能力。

（二）EVA引入全面預(yù)算的不足

將EVA引入其全面預(yù)算，可以避免傳統(tǒng)預(yù)算的某些缺陷，但在實踐中仍存在一些問題。

1．EVA無法衡量長期價值創(chuàng)造

EVA財務(wù)評價指標(biāo)具有短期性，它只能防止管理者日常生產(chǎn)經(jīng)營的短期行為，并以此來實現(xiàn)企業(yè)的價值最大化。但從長遠(yuǎn)來看，任何一位管理者的任職期限都是有時間期限的，因此，管理者便會站在自身任期的角度，從其自身利益出發(fā)，重點關(guān)注并努力實現(xiàn)任期內(nèi)的相關(guān)EVA指標(biāo)。因此，將EVA引入全面預(yù)算，只能評價企業(yè)當(dāng)期或未來1~3年價值創(chuàng)造情況，不能反映長期的價值創(chuàng)造情況，以致企業(yè)全面預(yù)算往往與企業(yè)長期發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)相偏離。

2．EVA對非財務(wù)性指標(biāo)不夠重視

EVA主要側(cè)重于結(jié)果性的財務(wù)指標(biāo)，對于過程性的非財務(wù)性指標(biāo)并未充分考慮，如，客戶、內(nèi)部流程、管理層的及員工的努力過程等。而這些非財務(wù)指標(biāo)恰恰是有效實施全面預(yù)算管理，實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的重要驅(qū)動要素。由此，不僅使得基層部門管理者對創(chuàng)新活動缺乏激勵，也使得EVA預(yù)算管理不能綜合評價企業(yè)的整體經(jīng)營管理情況。

3．不同類別企業(yè)EVA可比性受到影響E

VA在體現(xiàn)不同公司之間的差異方面可比性較差。在計算EVA指標(biāo)時，由于不同的企業(yè)之間在企業(yè)規(guī)模、行業(yè)性質(zhì)、企業(yè)發(fā)展階段各不同，其會計調(diào)整項及加權(quán)平均資本等評價指標(biāo)的計算存在不同的差異，使得不同企業(yè)的相關(guān)指標(biāo)在進(jìn)行橫向比較時產(chǎn)生嚴(yán)重局限。如，一般來說，規(guī)模大的企業(yè)能夠產(chǎn)生更高的EVA計算結(jié)果，這種由資產(chǎn)基數(shù)的不同給計算結(jié)果帶來的影響，無法得到解決。

四、EVA導(dǎo)向下加強(qiáng)企業(yè)全面預(yù)算的建議

針對上述EVA引入到全面預(yù)算管理中存在的不足，應(yīng)著重以下幾個方面進(jìn)行優(yōu)化提升。

（一）將長期價值創(chuàng)造作為績效考評基礎(chǔ)

鑒于EVA不能反映長期價值創(chuàng)造的情況，企業(yè)應(yīng)建立中長期EVA考核評價體系，將企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)指標(biāo)化，將長期和持續(xù)價值創(chuàng)造作為引導(dǎo)方向，并充分發(fā)揮長期戰(zhàn)略目標(biāo)在預(yù)算中的引領(lǐng)作用，以建立能夠動態(tài)反映市場變化情況、跨期綜合平衡的考核指標(biāo)體系，以更好地衡量企業(yè)長期價值創(chuàng)造情況。

（二）強(qiáng)化非財務(wù)性指標(biāo)對企業(yè)績效的評價

EVA需要與非財務(wù)指標(biāo)有機(jī)地結(jié)合起來。財務(wù)指標(biāo)多面向過去，而非財務(wù)指標(biāo)能及時反饋企業(yè)運(yùn)營情況，能更多地面向未來，如技術(shù)創(chuàng)新、客戶和供應(yīng)商關(guān)系、內(nèi)部流程管理等。非財務(wù)指標(biāo)的提升需要企業(yè)管理層長期的努力，長期地對企業(yè)進(jìn)行合理地規(guī)劃，指標(biāo)一旦達(dá)成，公司的整體經(jīng)營業(yè)績將有明顯改善。另外，平衡記分卡是一個非常有效的績效評價機(jī)制，它從四個方面，如，財務(wù)、客戶、內(nèi)部流程、學(xué)習(xí)與成長，來對財務(wù)和非財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行計算分析，并從這四個維度將企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)分成一組互為平衡的績效評價指標(biāo)，從而進(jìn)行一系列的績效考核。它彌補(bǔ)了EVA評價中忽視除企業(yè)股東以外的其他利益相關(guān)方的不足，也彌補(bǔ)了EVA績效考核指標(biāo)滯后性的不足。運(yùn)用平衡記分卡將使促進(jìn)員工的積極性，也會使企業(yè)的績效得到明顯提升。

（三）充分考慮不同企業(yè)的影響因素

引入EVA的全面預(yù)算管理，要充分考慮企業(yè)在不同行業(yè)、不同發(fā)展階段和不同企業(yè)規(guī)模等因素在績效考評中的影響，同時結(jié)合自身戰(zhàn)略目標(biāo)和經(jīng)營特征，制定因時制宜、因地制宜并與企業(yè)經(jīng)營管理相匹配的EVA考核管理制度。另外，對于不同企業(yè)的績效考評指標(biāo)制定，除EVA外，應(yīng)根據(jù)不同行業(yè)選擇有行業(yè)代表性的指標(biāo)。對于不同規(guī)模的企業(yè)，做比較時，使用經(jīng)濟(jì)增加值比率指標(biāo)（=EVA/初始投資總額）會增加可比性，從而使考評更加科學(xué)公平。對于選擇考評基準(zhǔn)，將行業(yè)標(biāo)桿企業(yè)拿來對比更為恰當(dāng)。對于比較性較強(qiáng)的考評指標(biāo)，選擇自身數(shù)據(jù)和行業(yè)數(shù)據(jù)中較高者作為考評基準(zhǔn)值，會提升企業(yè)競爭力。

結(jié)語

綜上所述，本文在闡述全面預(yù)算、EVA的概念和二者相互關(guān)系的基礎(chǔ)上，歸納了全面預(yù)算管理存在的問題，深度剖析了EVA引入全面預(yù)算的優(yōu)勢和不足，同時針對EVA引入全面預(yù)算的不足提出了相應(yīng)的改進(jìn)措施和建議。將EVA引入全面預(yù)算管理，使企業(yè)全面預(yù)算的編制更加科學(xué)合理，使企業(yè)更加適應(yīng)環(huán)境的變化，提升了企業(yè)價值創(chuàng)造的能力，促進(jìn)了企業(yè)長期和諧健康地發(fā)展。